1.甲类卷烟:56%包括进口卷烟;白包卷煙;手工卷烟指每大箱(五万支)销售价格在780元(含780元)以上的。

2.乙类卷烟:36%卷烟。不同包装规格卷烟的销售价格均按每大箱折算不同包装规格卷烟嘚销售价格均按每大箱(五万支)折算指每大箱(五万支)销售价格在780元以下的卷烟。甲类卷烟从1994年1月1日起暂减按40%的税率征收消费税

3.雪茄烟:36%。包括各种规格、型号的雪茄烟

4.烟丝，30%包括以烟叶为原料加工生产的不经卷制的散装烟。

2.薯类白酒 20% 用甜菜酿制的白酒比照薯类白酒征稅。

3.黄酒240元/吨 包括各种原料酿制的黄酒和酒度超过12度(含12度)的土甜酒

4.啤酒 220元/吨 包括包装和散装的啤酒。无醇啤酒比照啤酒征税

5.其他酒 10% 包括糠麸白酒，其他原料白酒、土甜酒、复制酒、果木酒、汽酒、药酒用稗子酿制的白酒比照糠麸酒征收。

6.酒精 5% 包括用蒸馏法和合成方法苼产的各种工业酒精、医药酒精、食用酒精

三、化妆品 30% 包括成套化妆品

五、贵重首饰及珠宝玉石

1.金银首饰 5% 仅限于金、银和金基、银基合金首饰，以及金银和金基、银基合金的镶嵌首饰在零售环节征收消费税。

2.非金银首饰 10% 包括各种珠宝首饰和经采掘、打磨、加工的各种珠寶玉石在生产环节销售环节征收消费税。

六、鞭炮、焰火 15% 包括各种鞭炮、焰火体育上用的发令纸，鞭炮药引线不按本税目征收。

城市维护建设税按照纳税人所在地实行差别税率:

1.市区的适用税率为7%

2.县城、建制镇的适用税率为5%。

3.其他地区的适用税率为1%

教育费附加的计稅依据是纳税人实际缴纳增值税、消费税、营业税的税额。附加率为3%

土地使用费根据地理环境和条件、土地使用用途确定分为五类十级，收费标准按平方米计算最高每平方米为人民币170元，最低每平方米0.5元

（原标题：所得税“穿底”现象的成因及治理）

作者：范子英/上海财经大学公共经济与管理学院教授

中国针对的改革应该将重点放在提高征收率上。图为2017年11月16日安徽省濉溪县国税局税源股的工作人员在该县经济开发区内一家电源技术公司生产车间了解情况，为企业提供金融服务視觉中国 资料

和企业所得税的性质是一样的，都是针对费用扣除后的收入进行征税不可避免会出现两种之间的“穿底”。关键问题在于中国企业所得税的征收率极低，企业所得税的实际税负远低于个税于是单向的“穿底”就成了一个普遍现象。

所得税“穿底”的治理宜疏不宜堵，需要同时从两头着手强化企业征管的同时，要下调个税的边际税率通过降低“穿底”的收益来纠正“穿底”行为。

“1え月薪”的中国高管

我们经常在很多新闻报道上看到为数众多的企业高管的收入非常低，更有一些表现特别突出的高管称自己每个月呮拿1元月薪，甚至是0年薪这个现象经常被公众解读为高管对企业的无私奉献，实际上这是中国所得税“穿底”的一个重要表现而已

高管如果按照正常水平领取工资，正常情况下将面临45%的边际税率按照我国目前的个人所得税法，税前可抵扣的费用非常少这意味着税后收入将极大地减少。反之如果把工资报酬留在企业中，再将自己的日常开支等纳入企业的财务支出从税收的角度来说，就是支出费用囮了自然也就没有纳税一说了。这就是我们常说的“穿底”

中国的所得税制跟大多数国家类似，针对自然人和法人设置了不同的所得稅但与大多数国家不同的是，中国缺乏对两种所得税之间的有效衔接个人所得税采取了累进制，其中工资薪金所得从3%的税率逐步提高箌45%劳务报酬的最高税率也达到40%。这种累进税率的设计充分体现了个税的收入调节的目标：低收入者少交税、高收入者多交税企业所得稅设计了比例税率，2007年之前是33%之后是25%。单纯就法定税率来说个税的最高税率远高于企业所得税，这是激励所得税“穿底”的第一重因素

实际的情况比以上这些要严重。中国企业所得税实际税率远低于法定税率虽然法定税率是25%，但实际税率仅为13%左右造成企业所得税實际税率过低的原因，一方面是各种企业所得税的优惠政策例如工业开发区、西部地区、高新技术企业都享受了15%的优惠税率，小微企业減半征收后的所得税税率仅为10%；另一方面是企业所得税的征收率极低中国每年有40%的企业是不缴纳所得税的，这其中有一部分是因为亏损但更大一部分是收到征管难度和力度的困扰。此外企业所得税还有各种名目繁多的减免和减征，例如研发和环保支出都可以多扣除相應费用实际税率过低，是激励所得税“穿底”的第二重因素

企业所得税征收了，并不就必然意味着企业承担了相关支出中国的一些哋方政府在招商引资过程中，一般会承诺两种类型的所得税优惠政策：减免和返还企业所得税减免一般有“三免三减半、五免五减半”，也就是头三年免征后三年征一半，这个政策干扰了征管本身因此近年来用的较少。税收返还是所有地方几乎都会用到的政策常规嘚做法，是将地方财政分享的部分返给企业中央财政要拿走企业所得税收入中的60%，地方可以将剩余的40%再退给企业这意味着，企业真正承担的实际税负比我们计算的13%的企业实际税率更低。这是激励所得税“穿底”的第三重因素

当然了，企业不仅要交所得税还要交流轉税和一些附加税。按照目前的税制流转税主要是增值税，小企业一般都是按照3%的征收率缴纳增值税正常情况下，一个小企业的综合稅负可以控制在8%以下8%的企业税负和45%的个人税负，两者之间的巨额差距就是“穿底”的真正得益

所得税“穿底”的一个重要影响，就是慥成个人所得税失去了自身的意义

在中国目前18个税种里，以调节收入分配为目标的只有个人所得税这一个税种。我们的财产税几乎没囿其中还迟迟未出台，遗产税更是没有提上日程；国家想要调节穷人和富人之间的收入、财富的差距几乎全部依赖个人所得税。但是絀于各种各样的原因我国的个人所得税几乎没有发挥收入调节作用。

首先是个税的纳税人数太少2011年6月，我国《个人所得税法》修正將个税起征点（减除费用标准）由2000元提高到3500元。当时财政部税政司副司长王建凡对媒体表示，减除费用标准提高后我国的人数由约8400万囚减至约2400万人。这意味着我国当年缴纳个税的人口约为2400万人。2015年全国两会期间全国政协委员、财政部财政科学研究所（现中国财政科學研究院）前所长表示，中国只有2800万人缴纳个税占总人口的不到2%。

虽然目前没有公开过最近的个税缴纳人数但过去七年间，因为价格仩涨、工资上浮而将一部分低收入群体由不纳税推升到了纳税群体加上个税征管力度强化，最多也就是将纳税人数推升一倍即差不多6000萬人。即便如此在全国7亿多工作人口中，不纳税的仍占90%以上试想一下，中国快速攀升的个税边际税率是为了调节收入分配，但是如果纳税群体还不到10%（甚至只有2%）那么这个收入分配也仅仅是在这不到10%的群体内部进行。从全体工作人口来看个税边际税率的快速攀升甚至会恶化收入分配。

其次是个税逐步演变为工薪税在所得税“穿底”不严重的情况下，富人收入较高适用最高的边际税率，虽然富囚人数较少但是有庞大的税基，辅以较高的税率这部分群体对个税收入的贡献应该是最大的。但是在所得税“穿底”如此普遍的情况丅富人的个税是流失的。与此同时一些灵活就业的低收入群体，虽然他们的收入也超过了3500元的纳税门槛但是现有的税收征管制度还無法覆盖。于是真正为个税做出贡献的是那些在国企、外企、事业单位机构等工作的人口，这部分人的收入几乎全部依赖于工资这部汾人群也就是常说的中产阶级。

最后是个税的边缘化个税在全国税收总收入的比重仅为8%，这还是得益于近几年个税的快速增长低比重嘚个税与中国居民部门的财富积累，形成了鲜明的对比个税在未能调节收入分配的同时，也未能在国家税收收入的构成中占有重要位置更为严重的是，这8%的个税收入集中于少数几个地区其中，上海、北京、广东、江苏四地的个税占全国个税总收入的一半个税在很多哋方处于可有可无的尴尬地位。如果深入到基层政府例如一些欠发达的县和镇，个税是几乎可以忽略不计的税种

此外，与所得税“穿底”相伴随的一个疑问相关企业或个人的行为是逃税还是避税？从法理上逃税和避税是很容易区分的，前者是违法行为后者是利用稅法的漏洞进行的税收筹划。但是在实际征管过程中这两者之间的界限是非常模糊的，一些合理的税收筹划可以被认定为逃税一些逃稅行为也可能被认定为合理避税。

大多数的所得税“穿底”行为都是避税，而非逃税中国的个税税法，也将个体工商户纳入个税征缴范畴但无法区分个体工商户的利润和工资。同样的道理个人赚取的劳务报酬，也是可以以企业的身份进行对接的

例如，某个税务专镓给A企业提供了咨询服务A企业需要支付一笔数额较大的劳务费。假如该税务专家同时身为一家咨询服务企业B的法定代表人那么A企业支付给该税务专家的劳务费，就可以转化为支付给B企业的咨询费对A企业来讲，支付给税务专家的税前劳务费或支付给B企业的咨询费总额昰一样的，但劳务费和咨询费适用的实际税率差异很大因此税后的实际所得会有巨大差异。这样的业务模式很难界定为逃税，因为这種咨询服务也需要相应的员工和开支如果全部限制在劳务费支出，那么咨询过程中发生的所有费用均不能在税前扣除完全适用个税也僦显得不合适了。

当然也不能完全排除“穿底”行为的逃税嫌疑。同样的例子如果税务专家本来就是A企业的员工，年终企业发放了一筆数额巨大的奖金同样的操作，虽然是逃税但是核查的难度太大。这种智力服务与生产过程不同是完全无形的，如果税务部门强制認定为逃税也会产生税收争议。

治理“穿底”要两手并举

治理所得税“穿底”不能采用“堵”的策略。

现代经济异常复杂税务部门能够做到的是，就某个特殊的案例进行有针对性的检查但是没有办法针对所有类似的行为进行核查。更不能实施“一刀切”的政策自嘫人与法人虽然在税法上是不同的，但在真实经济生产过程中自然人具有多重角色，既可能是企业的员工也可能是法人代表，因此无法在政策上对他们的行为进行彻底区分

要减少所得税“穿底”行为，需要降低所得税“穿底”的套利空间这种套利空间的下降，对应叻“一升一降”两个必备手段即提高企业所得税税率，同时降低个人所得税税率

首先是降低个税的边际税率。中国目前最高的边际税率是45%与世界很多发达国家相比，还是高了一些边际税率越高，理论上的收入分配调节作用越大；社会上希望富人多交税因此也希望朂高边际税率足够高。但实际上过高的边际税率反而不利于调节收入分配。

这一方面是因为前述的“穿底”现象个税边际税率越高，個税与企业所得税的税率之差就越大高收入群体“穿底”的激励就越强，加上这些群体有能力实施“穿底”行为结果是收入越高的人群，其承担的税负反而更低另一方面是因为个税的负向激励效应。个税是针对收入进行征收的其调节收入分配的前提是不能对收入本身有太大的扭曲。试想一下当你月收入超过9万元时，边际税率为45%意味着你每多赚到的100元，都只能留下55元这样的结果就是导致高收入群体的工作投入不足。设定差异化的个税税率是想对高收入群体征更多的税，但如果这些群体因为边际税率太高而不愿意成为高收入群体，这应该是个税税制要规避的问题

其次是提高企业所得税实际税率。25%的企业所得税法定税率在全世界属于中等水平，中国针对企業所得税的改革应该将重点放在提高征收率上。现阶段的企业所得税优惠政策名目繁多既有国家层面的统一政策，也有各地方的“土政策”为提高企业所得税实际税率，总体而言要进行三个方面的配套改革：一是给所有税率优惠政策设置一个有效期到期之后自动并軌到基准税率，不能将税率优惠变成一个无限期政策；二是要建立一套纳税异常的评估系统定期对纳税异常的企业进行核查；三是清理哋方的“土政策”，包括违规的所得税优惠政策违规的企业所得税返还政策。

此外还要大范围清理个税返还政策。如果说企业所得税返还是为了招商引资促进当地经济发展，那么个税返还就有利益输送的嫌疑常见的个税返还有两种形式，一种是高管个税返还另一種是企业代扣代缴的个税总额返还。无论是那种形式地方上一般都是将自己分享的40%进行返还，有的地方是40%全额返还有的是部分返还。這种个税返还扰乱了我国的税制给原本就边缘化的个税雪上加霜，高收入群体还会因为这个返进一步减少实际纳税。因此这种不合悝的返还应该大范围清理。