企业所得税 2013年注册会计师统一教材对照讲义_伤城文章网
企业所得税 2013年注册会计师统一教材对照讲义
第十二章 企业所得税 第一节 企业所得税基本原理 一、企业所得税的概念 企业所得税是对我国境内的企业和其他取得 收入的组织的生产经营所得和其他所得所征收的 一种税收。 二、企业所得税的计税原理 特点：以纯所得为征税对象，以应纳税所得额 为计税依据，税负通常不能转嫁。 三、各国对企业所得税征税的一般性做法 四、我国企业所得税制度的演变第二节纳税义务人、征税对象与税率一、纳税义务人 1.企业所得税的纳税人：是在中华人民共和国 境内的企业和其他取得收入的组织。具体包括：国 有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制 企业、外商投资企业和外国企业、有生产经营所得 和其他所得的其他组织。 （1）不是所有企业都交企业所得税――不包 括： 个人独资企业和合伙企业 （适用个人所得税） 。这里指依据中国法律、行政法规的规定成立的个人 独资企业和合伙企业，不包括按照外国法律、行政 法规成立的个人独资企业和合伙企业。 （2）不是不叫企业就不交企业所得税――其 他取得收入的组织 2.企业分为居民企业和非居民企业(采用注册 地标准和实际管理机构所在地标准)――双重管辖 标准[地域管辖权（属地原则）与居民管辖权（属 人原则）] 纳税人 判定标准 举 例 1、 依照中国法律、 国有企业、外商投资企 法规在中国境内 业 成立的企业 2、依照外国（地 在英国、百泰大群岛等 居民企 区） 法律成立但实 国 家 和 地 区 注 册 的 公 业 际 管 理 机 构 在 中 司，但实际管理机构在 （1、2） 国境内的企业 我国境内 解释：实际管理机构，是指对企业的生产 经营、人员、账务、财产等实施实质性全 面管理和控制的机构。 非居 3、依照外国（地区）法律、法规成立且 民企 实际管理机构不在中国境内，但在中国境业 内设立机构、场所的企业 （3、 4、在中国境内未设立机构、场所，但有 4） 来源于中国境内所得的企业 解释：机构、场所，是指在中国境内从事 生产经营活动的机构、场所，包括： 1.管理机构、营业机构、办事机构； 2.工厂、农场、开采自然资源的场所； 3.提供劳务的场所； 4.从事建筑、安装、装配、修理、勘探等 工程作业的场所； 5.其他从事生产经营活动的机构、场所。 注意选择题 特殊：非居民企业委托营业代理人在中国 境内从事生产经营活动的，包括委托单位 或者个人经常代其签订合同，或者储存、 交付货物等，该营业代理人视为非居民企 业在中国境内设立的机构、场所（涉及按 照所得额缴纳 25%企业所得税还是按照收 入额缴纳 10%预提所得税的问题） 【例题?单选题】下列各项中，不属于企业所 得税纳税人的企业是（ ）。 A.在外国成立但实际管理机构在中国境内的企业 B.在中国境内成立的外商独资企业 C.在中国境内成立的个人独资企业 D.在中国境内未设立机构、场所，但有来源于 中国境内所得的企业 【答案】C 2008 年多选题： 依据企业所得税法的规定， 判 定居民企业的标准有（ ） A.登记注册地标准 B.所得来源地标准 C.经营行为实际发生地标准 D.实际管理机构所在地标准 【参考答案】AD 【解析】居民企业是指依法在中国境内成立， 或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在 中国境内的企业。 二、征税对象 1、企业所得税的征税对象：是指企业的生产 经营所得、其他所得和清算所得。 2、企业所得税的纳税人与征税对象关系 纳税人类型 征税对象范围 1.居民企业 （25%、 20%、 居民企业应就来源于中国 15%） 境内、境外的所得作为征税对象。（全面纳税义务） 非居民企业应就来源于中 2.非居民企业 国境内的所得作为征税对 象。（有限纳税义务） 所设机构、场所取得的来 源于中国境内的所得，以 及发生在中国境外但与其 （1）非居民企业在中 所设机构、场所有实际联 国境内设立机构、场所 系的所得缴纳企业所得 税。（25%） 应纳税额 =应纳税所得额*25% （2）非居民企业在中 就其来源于中国境内的所 国境内未设立机构、场 得缴纳企业所得税（法定 所的，或者虽设立机 20%减按 10%） 构、场所但取得的所得 应纳税额=收入*10%（预提 与其所设机构、场所没 所得税，一般情形下） 有实际联系的 解释：实际联系，是指非居民企业在中国境内设 立的机构、场所拥有的据以取得所得的股权、债 权（例如，非居民企业通过该机构、场所对其他 企业进行股权、债权等权益性投资或者债权性投 资而获得股息、红利或利息收入）以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产。（例如，非居民 企业将境内的房产对外出租收取的租金） 【例题?判断题】我国对跨国纳税人所得的征 税管辖权，选择了地域管辖权和居民管辖权双重管 辖权标准。 【答案】√ 3、如何判断所得的来源 （1） 销售货物所得， 按照交易活动发生地确定。 （2）提供劳务所得，按照劳务发生地确定。 （3）转让财产所得。①不动产转让所得按照不 动产所在地确定。②动产转让所得按照转让动产的 企业或者机构、场所所在地确定。③权益性投资资 产转让所得按照被投资企业所在地确定。 （4）股息、红利等权益性投资所得，按照分 配所得的企业所在地确定。 （5）利息所得、租金所得、特许权使用费所 得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所 在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所 地确定。 2008 年单选题： 依据企业所得税法的规定， 下 列各项中按负担所得的所在地确定所得来源地的 是( ) A.销售货物所得 B.权益性投资所得C.动产转让所得 D.特许权使用费所得 【参考答案】D 【解析】销售货物所得按照交易活动发生地确 定；权益性投资所得按照分配所得的企业所在地确 定；动产转让所得按照动产企业的机构场所所在地 确定；利息所得、租金所得、特许权使用费所得， 按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地 确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确 定。 【例题? 单选题】 根据企业所得税的有关规定， 以下对于所得来源确定的表述中， 正确的是 （ ） 。 A.权益性投资资产转让所得按照投资企业所 在地确定 B.股息、红利等权益性投资所得，按照被投资 企业所在地确定 C.提供劳务所得，按照所得支付地确定 D.转让不动产，按照转让不动产的企业或机 构、场所所在地确定 【答案】B 三、税率（记忆） 种类 税率 适用范围 适用于居民企业和在中国 基本税率 25% 境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的 非居民企业。 减按 20% 符合条件的小型微利企业 两档优惠税 国家重点扶持的高新技术 率 减按 l5% 企业 适用于在中国境内未设立 预提所得税 20%（实际 机构、场所的。或者虽设 税率（扣缴 征税时适 立机构、场所但取得的所 义务人代扣 用 l0%） 得与其所设机构、场所没 代缴） 有实际联系的非居民企业 应纳企业所得税 =应纳税所得额*税率-减免税额-抵免税额 第三节 应纳税所得额的计算（全面掌握） 计算公式一（直接法）： 应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收 入-各项扣除-以前年度亏损 计算公式二（间接法）： 应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳 税调整减少额 应纳税额 =应纳税所得额*税率-减免税额-抵免税额提示：做题要选择最为适当的方法，但用到方 法 2 时，需要一定的会计利润核算基础。 企业所得税应纳税所得额的计算，以权责发生 制为原则。另有规定除外。 一、收入总额 第一、判断各项经济业务的收入是否为应税收 入、免税收入、不征税收入。 第二、各项应税收入金额和时间的确认以及计 算方法。尤其是企业发生的某些特殊收入，如接受 的实物捐赠、自产自用的应税产品等。 第三、出现单项经济业务的收入时，要结合流 转税的计算以及会计处理考虑其对应纳税所得额 的影响。 （一）一般收入的确认 收入类型 具体项目 特殊时间要求 企业销售商品、产 1、 销售货物 品等以及其他存 收入 货取得的收入 企业从事有关劳 2、 提供劳务 务服务活动取得 收入 的收入 3、 转让财产 纳税人有偿转让 2011 年新增： 企业 收入 各类财产取得的 转让股权收入，应收入，包括转让固 于转让协议生效、 定资产、有价证 且完成股权变更手 券、股权以及其他 续时，确认收入的 财产而取得的收 实现。转让股权收 入 入扣除为取得该股 权所发生的成本 后，为股权转让所 得。企业在计算股 权转让所得时，不 得扣除被投资企业 未分配利润等股东 留存收益中按该项 股权所可能分配的 金额。 因权益性投资从 被投资方取得的 除国务院财政、税 收入。 务主管部门另有规 4、 股息、 红 2011 年新增： 定外，按照被投资 利等权益性 被投资企业将股 方作出利润分配决 投资收益 权（票）溢价所形 定的日期确认收入 成的资本公积转 的实现 为股本的，不作为投资方企业的股 息、红利收入，投 资方企业也不得 增加该项长期投 资的计税基础。 企业将资金提供 他人使用但不构 按照合同约定的债 成权益性投资，或 5、 利息收入 务人应付利息的日 者因他人占用本 期确认收入的实现 企业资金取得的 收入 按照合同约定的承 租人应付租金的日 期确认收入的实 纳税人提供固定 现。 资产、包装物以及 2011 年新增：其 6、 租金收入 其他有形财产的 中，如果交易合同 使用权取得的收 或协议中规定租赁 入 期限跨年度，且租 金提前一次性支付 的，根据《实施条 例》第九条规定的收入与费用配比原 则，出租人可对上 述已确认的收入， 在租赁期内，分期 均匀计入相关年度 收入。 纳税人提供专利 权、非专利技术、 按照合同约定的特 7、特许权 商标权、著作权以 许权使用人应付特 使用费收入 及其他特许权的 许权使用费的日期 使用权而取得的 确认收入的实现 收入 纳税人接受的来 自其他企业、组织 按照实际收到捐赠 8、接受 或个人无偿给予 资产的日期确认收 捐赠收入 的货币性资产和 入的实现 非货币性资产 企业资产溢余收 入、逾期未退包装 补贴收入是否征 9、 其他收入 物押金收入、确实 税（财税 2009，87 无法偿付的应付 号） 款项、已作坏账损失处理后又收回 的应收款项、债务 重组收入、补贴收 入、违约金收入、 汇兑收益等 对外投资，长期股权投资，成本 300 万 一年后，对方有利润，享有投资收益 45 万， 但是对方没有分配（如果分配，45 万免税），15 个月后，股权转让，卖了 370 万 所得额=370-300=70 万 如果分配 45 万，卖了 325，所得额=325-300 甲企业出租房屋给乙企业，租期一年， -，月租金 10 万，总计 120 1、合同约定每月支付租金 10 万，甲企业 2011 年计入应纳所所得额的租金收入 60 2、合同约定 2012 年 1 月 10 日，一次付清租 金 120 万， 2011 年甲企业应纳税所得额中确认的租 金收入是 0 3、合同约定 2011 年 7 月 10 日，一次付清租 金 120 万， 2011 年甲企业应纳税所得额中确认的租 金收入是？（120 万或者 60 万） 尤其要注意： （1）收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以 及债务的豁免等。 （2）权益性投资收益确认时间。企业取得的 股息、红利等权益性投资收益，应在被投资企业作 出利润分配决策时确认收入实现，不论企业是否实 际收到股息、红利等收益款项。注意和会计利润中 投资收益实现时间的差异 （3）接受捐赠收入的确认。 企业接受捐赠的货币性资产：并入当期的应纳 税所得。 企业接受捐赠的非货币性资产：按接受捐赠时 资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所 得。受赠非货币资产计入应纳税所得额的内容包 括：受赠资产价值和由捐赠企业代为支付的增值 税，不包括由受赠企业另外支付或应付的相关税 费。 企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和 投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税 法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固 定资产折旧、无形资产摊销额。 【例题】某企业 2009 年 12 月接受捐赠设备一 台，收到的增值税专用发票上注明价款 10 万元， 增值税 1.7 万元，企业另支付运输费用 0.8 万元，该项受赠资产应交企业所得税为（ ）。 A.3.32 万元 B.2.93 万元 C.4.03 万元 D.4.29 万元 【答案】B（11.7*25%） 借：固定资产 10+0.8*（1-7%） 应交税费―应交增值税（进项税额） 1.7+0。8*7% 贷：营业外收入 11.7 银行存款 0.8 【例题?单选题】 甲公司 2008 年 6 月上旬接受 某企业捐赠商品一批，取得捐赠企业开具的增值税 专用发票， 注明商品价款 20 万元、 增值税税额 3.4 万元。当月下旬公司将该批商品销售，向购买方开 具了增值税税专用发票，注明商品价款 25 万元、 增值税税额 4.25 万元。不考虑城市维护建设税和 教育费附加，甲公司该项业务应缴纳企业所得税 （ ）万元。 A.6.60 B.7.72 C.8.25 D.7.1 【答案】D 取得时所得额=价款 20+税额 3.4=23.4，会计 记入营业外收入，不是业务招待费、广告费和业务 宣传费的计提基数。出售时所得额=25-20=5，25 记入主营业务收 入，是业务招待费、广告费和业务宣传费的计提基 数。 所得税=（23.4+5）*0.25=7.1 （4）包装物的押金收取时不并入销售额计征 所得税，但企业收取的押金逾期未返还买方的，则 成为企业实际上的一笔收入，应确认为企业所得税 法所称的收入，依法缴纳企业所得税。逾期未退包 装物押金收入别忘了是含税（增值税）收入。 例如 2010 年 2 月份取得包装物的押金收入 11.7 万元，3 个月后逾期，则逾期的押金收入增加 应税收入应该是 11.7/（1+17%）=10 万元，当然， 也是用 10 万元计算销项税额。 （5）债务重组是指在债务人发生财务困难的 情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法 院的裁定作出让步的事项。这部分让步的金额应当 作为债务人的收入。（可以结合会计处理） A.现金债务重组 甲企业作为债权人， 应收乙企业货款 100 万元， 2008 年 2 月协商，仅收取 80 万元清偿债务。则乙 企业应确认债务重组收益 20 万元，甲企业确认债 务重组损失 20 万元。 B.实物债务重组――还涉及下面特殊的视同销售收入 【例题?计算题】甲企业 2008 年 2 月与乙公 司达成债务重组协议，甲以一批库存商品抵偿所欠 乙公司一年前发生的债务 180.8 万元，该批库存商 品的账面成本为 130 万元，市场不含税销售价为 140 万元，该批商品的增值税税率为 17%。计算甲 企业该笔业务应纳企业所得税。 【答案】视同销售收益=140（视同销售收入） -130（视同销售成本）=10 万元 债务重组收益=180.8（应收款项）－140（公 允价值）－140×17%（额外负担税费）=17（万元） 甲企业的该项重组业务应缴纳企业所得税 27 ×25%=6.75（万元） 借：应付账款 180.8 贷：主营业务收入 140 （可以作为计提业务招待费的基数） 应交税费-应交增值税（销项税额） 140×17% 营业外收入 17 （不可以作为计提业务招待费的基数） 借：主营业务成本 130 贷：库存商品 130 （二）特殊收入的确认税务处理 按合同约定的收款日期确 1、 分期收款方式销售 定销售收入的实现（同增 商品 值税） 2、 受托加工制造大型 持续时间超过 12 个月的， 机械设备、船舶等以 按纳税年度内完工进度或 及从事建筑、安装、 者完成的工作量确定收入 装配工程和提供劳务 的实现 3、 产品分成方式取得 企业分得产品时以产品的 收入 公允价值确认收入 4、 发生非货币性资产 交换，以及将货物、 财产、 劳务用于捐赠、 视同销售货物、转让财产 抵债、赞助、集资、 或者提供劳务 广告、样品、职工福 利或者利润分配等用 途 注意：难点在于视同销售行为。 （1）视同销售收入必然还要考虑视同销售成 本。 （2）范围中包括劳务。 （3）税法采用的是法人所得税的模式，因而特殊收入对于货物在同一法人实体内部之间的转移，比如用 于在建工程、管理部门、分公司等不再作为销售处 理，这种处理与增值税不同。 【特别说明】视同销售收入的确认――以货物 用于捐赠为例 企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定 资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商 品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售 和捐赠两项业务进行所得税处理。 借：营业外支出 贷：库存商品 （成本价格） 应交税费―应交增值税（销项税额） （售价乘以税率）【例题?多选题】下列各项中，属于企业所得 税法中“其他收入”的有（ ）。 A.债务重组收入 B.视同销售收入 C.资产溢余收入 D.补贴收入 【答案】ACD 【解析】B 选项“视同销售收入”属于企业所 得税法中的特殊收入。 （三）处置资产收入的确认 1、内部处置资产：资产所有权在形式上和实 质上均不改变（权属未转移），不是视同销售。 2、资产移送他人，所有权属发生改变，应该 是视同销售，应确定收入征税。此时：价格如何确定呢？属于企业自制的资 产，按照企业同类资产同期对外销售价格确定销售 收入。属于外购的资产，可以按照购入时的价格确 定销售收入。 （四）相关收入实现的确认（了解） 除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业 销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质 重于形式原则。 1、企业销售商品同时满足下列条件的，应确 认收入的实现： （1）商品销售合同已经签订，企业已将商品 所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方； （2）企业对已售出的商品既没有保留通常与 所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控 制； （3）收入的金额能够可靠地计量； （4）已发生或将发生的销售方的成本能够可 靠地核算。 《企业会计准则――收入》销售商品收入的确 认与计量除包括以上条件外，还包括“相关的经济 利益很可能流入企业”，相关的经济利益很可能流 入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过 50%. 2、符合收入确认条件，采取下列商品销售方 式的，应按以下规定确认收入实现时间(类同增值 税的纳税义务发生时间)： (1)托收承付方式 在办妥托收手续时确认收 (2)预收款方式 在发出商品时确认收入 购买方接受商品以及安装 (3)销售商品需要安 和检验完毕时确认收入 装和检验的 如果安装程序比较简单， 可 在发出商品时确认收入 (4)采用支付手续费 在收到代销清单时确认收 方式委托代销 入 3、售后回购的会计与税法差异 售后回购，是指企业在销售资产的同时又以合 同的形式约定日后按一定价格重新购回该资产。 会计对于售后回购的通常处理为：采用售后回 购方式销售商品的，不应确认收入，回购价格大于 原售价的差额，应在回购期间按期计提利息，计入 财务费用。 售后回购业务从本质上看是一项融资业务，且 在形式上的销售发生后，一般仍然保留对资产的控制权与管理权，因而不符合销售确认的条件，在会 计核算中不确认收入。 税法规定：采用售后回购方式销售商品的，销 售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商 品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的， 如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为 负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间 确认为利息费用。 4、以旧换新，同增值税。 5、商业折扣、现金折扣、销售折让的处理同 增值税。 6、提供劳务的营业收入确认 企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能 够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法 确认提供劳务收入。 （1）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是 指同时满足下列条件： A.收入的金额能够可靠地计量； B.交易的完工进度能够可靠地确定； C.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地 核算。 （2）企业提供劳务完工进度的确定，可选用 下列方法：A.已完工作的测量； B.已提供劳务占劳务总量的比例； C.发生成本占总成本的比例。 （3）企业应按照从接受劳务方已收或应收的 合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末 提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年 度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期 劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完 工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后 的金额，结转为当期劳务成本。 劳务收入内容：安装费、宣传媒介的收费、软 件费、服务费、艺术表演、会员费、特许权费、劳 务费。 7、“买一赠一”销售收入确认 （与现行增值 税规定不同） 企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品 的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的 公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。 2011 年新增： 8、企业取得财产（包括各类资产、股权、债 权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、 无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计 入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。 二、不征税收入和免税收入 （一）不征税收入 1、财政拨款：是指各级人民政府对纳入预算 管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政拨款 （一般不包括企业获得的） 2、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收 费、政府性基金 （1）企业按照规定缴纳的、由国务院或财政 部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治 区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准 设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额 时扣除。 企业缴纳的不符合上述审批管理权限设立的 基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。 （2）企业收取的各种基金、收费，应计入企 业当年收入总额。 （3）对企业依照法律、法规及国务院有关规 定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收 费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计 算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政 的部分，不得从收入总额中减除。3、国务院规定的其他不征税收入。是指企业 取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用 途并经国务院批准的财政性资金。 （1）企业取得的各类财政性资金，除属于国 家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计 入企业当年收入总额。（所称国家投资，是指国家 以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企 业实收资本（股本）的直接投资。） （2）对企业取得的由国务院财政、税务主管 部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金， 准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收 入总额中减除。 （3）纳入预算管理的事业单位、社会团体等 组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由财 政部门或上级单位拨入的财政补助收入，准予作为 不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中 减除，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有 规定的除外。 财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其 有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他 各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征 即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括 企业按规定取得的出口退税款。注意： 不征税收入在申报表中属于&纳税调减额& 企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不 得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入 用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得 在计算应纳税所得额时扣除。 （二）免税收入 国债利息收入 符合条件的居民企业之间的股息、红利 等权益性投资收益 免税收 在中国境内设立机构、场所的非居民企 入 业从居民企业取得与该机构、场所有实 际联系的股息、红利等权益性投资收益 符合条件的非营利组织的收入 注意： 1.国债利息收入免税，国债的转让收益要交税。 2.居民企业之间是指居民企业直接投资于其他居 民企业取得的投资收益。 理解：注意是直接投资。 3.免税收益中不包括连续持有居民企业公开发行 并上市流通的股票不足 12 个月取得的投资收益。 理解：注意不足 12 个月的投资收益不能免税，而是全额计入收入。 4.符合条件的非营利组织条件很严格。另外，免税 内容不包括非营利组织从事营利性活动取得的收 入。 5.非盈利组织的下列收入为免税收入 （1）接受捐赠的收入 （2）政府补助收入（不包括因政府购买服务取得 的收入） （3）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会 费 （4）不征税收入和免税收入孽生的银行存款利息 收入 （5）财政部、国税总局规定的其他收入 6、免税收入在申报表中属于“纳税调减额” 【例题?单选题】下列项目收入中，不需要计 入应纳税所得额的有（ ）。 A.企业债券利息收入 B.居民企业之间股息收益 C.债务重组收入 D.接受捐赠的实物资产价值 【答案】B 【例题?多选题】下列项目中，应计入应纳税 所得额的有（ ）。A.非金融企业让渡资金使用权的收入 B.因债权人原因确实无法支付的应付款项 C.出口货物退还的增值税 D.将自产货物用于职工福利 【答案】ABD 三、扣除原则和范围 （一）税前扣除项目的原则和范围 项目 内容与要点 （1）权责发生制原则（其实，不完全是 权责发生制，有时是收付实现制） （2）配比原则：企业发生的费用应当与 收入配比扣除。除特殊规定外，企业发 生的费用不得提前或滞后申报扣除 税前扣除 （3）相关性原则：企业可扣除的费用从 项目的原 性质和根源上须与取得应税收入相关 则 （4）确定性原则：企业可扣除的费用不 论何时支付，其金额必须是确定的 （5）合理性原则：符合经营活动常规， 应当计入当期损益或者有关资产成本的 必要和正常的支出 税前扣除 成本：包括直接成本和间接成本 项目的范 费用：（1）销售费用：特别关注其中的 围 广告费、运输费、销售佣金等费用。（2）管理费用：特别关注其中的业 务招待费、职工福利费、工会经费、职 工教育经费、为管理组织经营活动提供 各项支援性服务而发生的费用等。 （3）财务费用：特别关注其中的利 息支出、借款费用等。 税金：是指企业发生的除企业所得税和 允许抵扣的增值税以外的企业缴纳的消 费税、营业税、城市维护建设税、关税、 资源税、土地增值税、房产税、车船税、 土地使用税、印花税、教育费附加等产 品销售税金及附加 损失：是指企业在生产经营活动中发生 的盘亏、毁损、报废损失、转让财产损 失、呆账损失、坏账损失、自然灾害等 不可抗力因素造成的损失 扣除的其他支出，是指除成本、费用、 税金、损失外，企业在生产经营活动中 发生的与生产经营有关的、合理的支出。 注意： 1、企业发生的支出应当区分收益性支出和资 本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得 在发生当期直接扣除。 2、税金并不一定只通过“营业税金及附加” 项目扣除，还有其他渠道（管理费用、资本化等）， 不能重复扣除。 【例题?单选题】根据企业所得税法律制度的 规定，下列税金在计算企业应纳税所得额时，不得 从收入总额中扣除的是（ ）。 A.土地增值税 B.增值税 C.消费税 D.营业税 【答案】B 【例题?计算题】某市区汽车轮胎制造厂（增 值税一般纳税人），全年实现轮胎不含税销售额 9000 万元，取得送货的运输费收入 46.8 万元；购 进各种料件，取得增值税专用发票，注明购货金额 2400 万元、 进项税额 408 万元； 支付购货的运输费 50 万元，保险费和装卸费 30 万元，取得运输公司 及其他单位开具的普通发票。7 月 1 日将房产原值 200 万元的仓库出租给某商场存放货物，出租期限 2 年， 共计租金 48 万元。 签订合同时预收半年租金 12 万元， 其余的在租用期的当月收取。 消费税税率 3%。要求：计算所得税前可以扣除的营业税金及附 加。 【答案】 （1）应缴纳的增值税 [÷（1+17%）]×17%－（408+50× 7%）=1125.3（万元） （2）应缴纳的消费税 [÷（1+17%）]×3%=271.20（万元） （3）应缴纳的营业税 12×5%=0.6（万元） （4）应缴纳的城市维护建设税、教育费附加： 城建税= .20+0.6） （ ×7%=97.80 万 （ 元） 教育费附加= （.2+0.6） ×3%=41.91 （万元） （5）所得税前可以扣除的税金合计＝ 271.20+0.6+97.80+41.91＝411.51（万元） 3、损失的扣除应注意： （1）损失包括：固定资产和存货的盘亏、毁 损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损 失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他 损失。 （2）企业发生的损失，应是减除责任人赔偿和保险赔款后的余额（即扣除净损失）。 （3）损失的处理可能涉及增值税进项税额转 出。 （4）企业已经作为损失处理的资产，在以后 纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当 期收入。 【例题? 计算题】 某一般纳税人企业 2008 年 2 月发生以前购进的货物被盗，成本 100 万元（价款 98+运费 2），取得保险赔款 80 万元，责任人赔款 2 万元，计算税前扣除的金额。 借：待处理财产损益 100+98*17%+2/(1-7%)*7% 贷：库存商品 100 应交税费-应交增值税（进项税额转 出） 98*17%+2/(1-7%)*7% 借：银行存款 82 营业外支出 100+98*17%+2/(1-7%)*7%-82 贷：待处理财产损益 100+98*17%+2/(1-7%)*7% 【例题?计算题】一个生产小轿车的企业，出 售自产小轿车 1000 辆，每辆的含税价格是 17.55 万元，要交增值税 17%，消费税 12%，所得税是计税的收入。 出售给职工 40 辆， 成本价取回价款 400 万元（成本 10 万元/辆），请列出上述业务的应纳 所得税 【答案】[17.55÷1.17×（1000+40）-10× （1000+40）-消费税-城建税和教育费附加]×25% （二）扣除项目及其标准 税法对属于可以在税前扣除的成本、费用、税 金和损失的某些特定项目，规定了限定条件。对符 合限定条件的项目，准予扣除；否则，不得扣除。 这个内容特别重要，在各种题型里都是考试重点， 一定要熟练掌握。 （原则： 通过实际发生数与扣除最高限额比较， 就低扣除） 1、工资、薪金支出 企业发生的合理的工资、 薪金支出准予据实扣 除。 工资、薪金支出是企业每一纳税年度支付给本 企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或 非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、资金、津 贴、补贴、年终加薪、加班工资。以及与任职或者 是受雇有关的其他支出。 处理办法： 工资已经进入成本费用――不需要纳税调整工资未进入成本费用――直接扣除 合理性的条件：企业制订了较为规范的员工工 资薪金制度；企业所制订的工资、薪金制度符合行 业及地区水平；企业在一定时期所发放的工资、薪 金是相对固定的， 工资、 薪金的调整是有序进行的； 企业对实际发放的工资、薪金，已依法履行了代扣 代缴个人所得税义务；有关工资、薪金的安排，不 以减少或逃避税款为目的。 2011 年新增： 属于国有性质的企业， 其工资薪 金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过 部分，不得计入企业工资总额，也不得在计算企业 应纳税所得额时扣除。（思考：为什么？） 2、职工福利费、工会经费、职工教育经费 （1）企业发生的职工福利费支出，不超过工 资薪金总额 14%的部分，准予扣除。（新会计准则 不采用计提方法） 要求企业单独设置账簿，进行准确核算。做不 到的在税务机关责令限期改正未改正后，税务机关 可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。 （2）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金 总额 2%的部分，准予扣除。 2011 年新增：凭工会组织开具的《工会经费收 入专用收据》在企业所得税税前扣除。（3）除国务院财政、税务主管部门另有规定 外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪 金总额 2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在 以后纳税年度结转扣除。 关键要求：（1）比例；（2）基数；（3）发 生或拨缴 工资、薪金总和，是指企业实际发放的工资、 薪金总和。不包括企业的三项工资附加费用、社保 方面的“五费一金”。国有企业，不得超过限定数 额。 【例题?单选题】某企业为居民企业，2008 年实际发生的工资、薪金支出为 100 万元，计提三 项经费 18.5 万元，其中福利费本期发生 12 万元， 拨缴的工会经费为 2 万元，已经取得工会经费收入 专用收据，实际发生职工教育经费 2 万元，该企业 2008 年计算应纳税所得额时， 应调增应纳税所得额 为（ ）万元。 A.2 B.1.5 C.0 D.2.5 【答案】D 福利费扣除限额为 100×14%＝14（万元），实 际发生 12 万元，准予扣除 12 万元；工会经费扣除 限额＝100×2%＝2（万元），实际发生 2 万元，可 以据实扣除；职工教育经费扣除限额＝100×2.5%＝2.5（万元），实际发生 2 万元，可以据实扣除。 应调增应纳税所得额＝18.5-（12+2+2）＝2.5 （万元） 【例题?单选题】某企业为居民企业，2008 年实际发生的工资、薪金支出为 100 万元，福利费 本期发生 15 万元，拨缴的工会经费为 2 万元，已 经取得工会经费收入专用收据，实际发生职工教育 经费 3 万元，会计上按照实际支出数在利润中扣除 上述支出。该企业 2008 年计算应纳税所得额时， 应调增应纳税所得额为（ ）万元。 A.2 B.1.5 C.0 D.2.5 【答案】B 【解析】 福利费扣除限额为 100×14%＝14 （万 元），实际发生 15 万元，准予扣除 14 万元；工会 经费扣除限额＝100×2%＝2（万元），实际发生 2 万元， 可以据实扣除； 职工教育经费扣除限额＝100 ×2.5%＝2.5（万元），实际发生 3 万元，可以扣 除 2.5。 应调增应纳税所得额＝ （15－14） （3－2.5） ＋ ＝1.5（万元） 3、社会保险费 A.企业依照国务院有关主管部门或者省级人 民政府规定的范围和标准为职工缴纳的“五险一金”，即基本养老保险费、基本医疗保险费、失业 保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险 费和住房公积金，准予扣除。 B.企业为投资者或者职工支付的补充养老保 险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管 部门规定的范围和标准内，准予扣除。 C.企业依照国家有关规定为特殊工种职工支 付的人身安全保险费和符合国务院财政、税务主管 部门规定可以扣除的商业保险费准予扣除。 D.企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险 费，准予扣除。 E.企业为投资者或者职工支付的商业保险费， 不得扣除。 4、利息费用、5、借款费用（资本性支出与收 益性支出） 基本思路：首先考虑借款的用途，决定借款费 用是资本性支出还是收益性支出。其次考虑款项是 向谁借的从而决定可以税前列支的借款费用金额。 （1）企业在生产经营活动中发生的合理的不 需要资本化的借款费用，准予扣除。 （2）企业为购置、建造固定资产、无形资产 和经过 l2 个月以上的建造才能达到预定可销售状 态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本 性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后 发生的借款利息，可在发生当期扣除. 金融机构同类、同期贷款利率计算的 扣除标准 利息 ① 向金融机构借款的费用支出，按 实际发生数扣除 ② 向非金融机构借款的费用支出， 准予扣除的 在不高于按金融机构同类、同期贷款 借款费用 利率计算的数额以内部分，准予扣除 （费用化利 ③企业为购置、建造同定资产、无形 息， 且在标准 资产和经过 l2 个月以上的建造才能 之内） 达到预定可销售状态的存货发生借 款的，在有关资产交付使用后发生的 借款利息，可在发生当期扣除 ①企业为购置、建造同定资产、无形 资产和经过 l2 个月以上的建造才能 不准予扣除 达到预定可销售状态的存货发生借 的借款费用 款的，在有关资产购置、建造期间发 （资本化的 生的合理的借款费用，应计入有关资 利息） 产的成本 ②向非金融机构借款的费用支出，高 于按金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以上部分，不准予扣除 某居民企业（小型微利企业）2008 年度实现利 润总额 20 万元。经某注册会计师审核，在“财务 费用”账户中扣除了两次利息费用：一次向银行借 入流动资金 200 万元，借款期限 6 个月，支付利息 费用 4.5 万元；另一次经批准向其它企业借入流动 资金 50 万元， 借款期限 9 个月， 支付利息费用 2.25 万元。假定不存在其它纳税调整事项，则如何计算 该企业 2008 年度应缴纳的企业所得税？ 【答案】向银行借入流动资金年利率＝（4.5 ÷200）×2＝4.5%。向企业借入流动资金准予扣除 的利息费用＝50×4.5%×9÷12＝1.6875（万元） 该企业 2008 年度应纳税所得额＝20＋2.25－ 1.5（万元） 应纳所得税＝20.5625×20%＝4.11（万元） 【例题?计算题】某企业 4 月 1 日向银行借款 500 万元用于建造厂房，借款期限 1 年，当年向银 行支付了 3 个季度的借款利息 22.5 万元，该厂房 于 10 月 31 日完工结算并投入使用，当年税前可扣 除的利息费用为（ ）万元。假设不考虑折旧。 【答案】税前可扣除的财务费用 ＝ 22.5÷9×2 ＝ 5（万元） 【解析】固定资产建造尚未竣工决算投产前的利息，不得扣除；竣工决算投产后的利息，可计入 当期损益。 注意：前 7 个月的利息资本化，间接扣除，后 两个月的利息费用化，直接扣除。 （3）关联企业利息费用扣除 A.在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关 联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其 实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的 部分不得在发生当期和以后年度扣除。 B.企业实际支付给关联方的利息支出，符合本 通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其 权益性投资比例为：金融企业，为 5：1;其他企业， 为 2：1； 母公司 A 子公司 B 例如：A 对 B 的投资 100 万，非金融企业 A 价款给 B,金额是 250 万，借给 B 用于弥补流 动资金的不足，借款期限一年，年利率 8%，假设银 行同期贷款利率水平是 7%，问：B 公司纳税调增多 少？ B 实际支付利息=250*8%=20 万 税法允许 B 在税前列支利息=100*2*7%=14 调增 20-14=6企业如果能够按照税法及其实施条例的有关 规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立 交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关 联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在 计算应纳税所得额时准予扣除。 企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际 支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计 算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知 第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的 利息支出。 企业自关联方取得的不符合规定的利息收入 应按照有关规定缴纳企业所得税。 （4）企业向自然人借款的利息支出企业所得 税税前扣除规定 企业向股东或其他与企业有关联关系的自然 人借款的利息支出，应根据《中华人民共和国企业 所得税法》第四十六条及《财政部、国家税务总局 关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收 政策问题的通知》规定的条件，计算企业所得税扣 除额。 企业向除第一条规定以外的内部职工或其他 人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条 件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，根据税法第八条和税 法实施条例第二十七条规定，准予扣除。 A、企业与个人之间的借贷是真实、合法、有 效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、 法规的行为； B、企业与个人之间签订了借款合同。 6、汇兑损失――除已经计入有关资产成本以 及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣 除。 7、业务招待费（会计上计入“管理费用”） 会计：实际发生数列支 税收：限额列支 所以肯定要调增 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待 费支出，按照发生额的 60%扣除，但最高不得超过 当年销售（营业）收入的 5‰。 （实际发生额的 60% 与当年销售（营业）收入的 5‰，两者之中取其小） 2011 年新增：对从事股权投资业务的企业（包 括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资 企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以 按规定的比例计算业务招待费扣除限额。例如：纳税人销售收入 2000 万元，业务招待 费发生扣除最高限额 2000×5‰＝10 万元。分两种 情况： （1）实际发生业务招待费 40 万元：40×60% ＝24 万元；税前可扣除 10 万元，调增 30 万元； （2）实际发生业务招待费 15 万元：15×60% ＝9 万元；税前可扣除 9 万元，调增 6 万元 【例题?计算题】某公司为居民企业，2008 年度向其主管税务机关申报应纳税所得额与利润 总额相等,均为 10 万元，其中产品销售收入 5000 万元，业务招待费 26.5 万元。假设不存在其他纳 税调整事项,计算该公司 2008 年度应缴纳企业所得 税。 【答案】业务招待费扣除限额：5000×5‰＝ 25（万元）&26.5×60%＝15.9（万元），准予扣除 15.9 万元。 该公司 2008 年度应缴纳企业所得税＝ （10+26.5-15.9）×25%＝5.15 （万元） 【特别提示】当年“销售（营业）收入”包括销 售货物收入、劳务收入、出租财产收入、转让无形 资产使用权收入、视同销售收入等，即会计核算中 的“主营业务收入”、“其他业务收入”加视同销 售收入.（业务招待费、广告费计算税前扣除限额的依据是相同的） 【例题?单选题】下列各项中，能作为业务招 待费税前扣除限额计提基数的是（ ）。 A.转让无形资产使用权的收入 B.因债权人原因确实无法支付的应付款项 C.转让无形资产所有权的收入 D.出售固定资产的收入 【答案】A 【例题?计算题】某企业 2008 年全年实现收 入总额 8000 万元，含国债利息收入 7 万元、金融 债券利息收入 20 万元、从被投资公司分回的税后 利润 38 万元；后经聘请的会计师事务所审计，发 现有关税收问题如下： （1）12 月份，以自产不含税公允价值 47 万元 的货物清偿应付账款 60 万元，公允价值与债务的 差额债权人不再追要。清偿债务时企业直接以 60 万元分别冲减了应付账款和存货成本； 借：应付账款 60 贷：主营业务收入 47 应交税费 47*17% 营业外收入 60-47*117% （2）12 月份转让一项无形资产的所有权，取 得收入 60 万元未作收入处理，该项无形资产的账面成本 35 万元也未转销； （3）12 月份通过当地政府机关向贫困山区捐 赠家电产品一批，成本价 20 万元，市场不含税销 售价格 23 万元。企业核算时按成本价格直接冲减 了库存商品， （4）企业全年发生的业务招待费 45 万元。 要求：计算业务招待费应调整的应纳税所得 额。 【答案】 企业当年的销售收入＝－38＋47＋23 ＝8005（万元） 允许扣除的业务招待费＝8005×5‰＝40.025（万 元） 45×60%＝27（万元）＜40.025，准予扣除 27 万元 调增应纳税所得额＝45－27＝18（万元） 8、广告费和业务宣传费（会计上计入销售费 用) 会计：实际发生数列支 税收：限额 有可能调增 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费 支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入 15%的部分，准予扣 除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 扣除最高限额与实际发生数额孰低原则。 广告费条件： ①广告是通过工商部门批准的专门机构制作 的； ②已实际支付费用.并已取得相应发票； ③通过一定的媒体传播。 企业申报扣除的广告费支出应与赞助支出严 格区分。 【例题?单选题】某电信企业 2008 年实现主营 业务收入 1600 万元，本年度发生广告费 144 万元， 业务宣传费 36 万元，下列有关广告费和业务宣传 费企业所得税税前扣除的说法中， 正确的是 （ ） 。 A.广告费可在税前扣除 128 万元 B.业务宣传费不得在税前扣除 C.广告费、业务宣传费合计可在税前扣除 164 万元 D.广告费、业务宣传费合计可在税前扣除 180 万元 【答案】D 【解析】广告费和业务宣传费扣除限额＝1600×15%＝240（万元），实际发生 144+36＝180（万 元），小于扣除限额，可以据实扣除。 注意： 1、广告费和业务宣传费、业务招待费计算税 前扣除限额的基数是相同的。 2、广告费和业务宣传费支出，超过部分，准 予结转以后纳税年度扣除。这与职工教育经费处理 一致。 【例题?单选题】某居民企业 2008 年商品销 售收入 1000 万元（假设未扣除销售折让），销售 折让 100 万元，包装物租金收入 100 万元，接受捐 赠收入 50 万元， 转让无形资产所有权收入 10 万元。 该企业当年实际发生业务招待费 20 万元，广告费 和宣传费 120 万元，则该企业当年度可税前扣除的 业务招待费、广告、业务宣传费为（ ）万元。 A.120 B.125 C.140 D.155 【答案】B 【解析】广告费和业务宣传费：（ ＋100）×15%＝150&120,只能扣除 120 业务招待费： （＋100） ×0.5%＝5&20 ×60%=12，只能扣除 5 假设某企业 2009 年销售收入 1000 万，实际发 生广告费 200 万，2010 年销售收入 3000 万，实际发生广告费 75 万，问：两年税前可以扣除的广告 费金额分别为多少？ *15%=150&200,允许扣除 150 万， 结转下年 50 万 2010 年：0&75,75 全部可以扣除， 上年 50 可以扣除，2010 年总共可以扣除 125 假设 2010 年销售收入 800，其他条件不变，可 以扣除多少？ 800*15%=120&75 全年可以扣除 120，结转下 年 5 万元 9、环境保护专项资金 企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于 环境保护、 生态恢复等方面的专项资金， 准予扣除。 上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。 10、保险费 11、租赁费 企业根据生产经营活动的需要租入固定资产 支付的租赁费，按照以下方法扣除： A.以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁 费支出，按照租赁期限均匀扣除； B.以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁 费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部 分应当提取折旧费用，分期扣除。不能在税前直接扣除租赁费。 【例题?单选题】某大型工业企业 2008 年 3 月 1 日，以经营租赁方式租入固定资产使用，租期 1 年，一次性支付年租金 12 万元；6 月 1 日以融资 租赁方式租入机器设备一台，租期 2 年，当年支付 租金 15 万元。公司计算当年企业应纳税所得额时 应扣除的租赁费用为（ ）万元。 A.10 B.12 C.15 D.27 【答案】A 【解析】以经营租赁方式租入固定资产使用， 一次性支付租赁费 12 万元，2008 年使用受益 10 个月，在税前应扣除的经营租赁费用为 10 万元。 12、劳动保护费 企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。 13、公益性捐赠支出 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额 12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。 会计：实际发生数（营业外支出） 税收：限额扣除 有可能要调增 注意： （1）公益性：具体范围包括 4 种。如是非公 益性捐赠不得扣除，则要全额调增。（2）间接性；是指通过公益性社会团体或者 县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和 国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。纳税 人直接向受赠人的捐赠，不允许扣除，应作纳税调 整。 （3） 限额性； 不超过年度利润总额 12%的部分。 年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的 规定计算的年度会计利润。（已经扣除了实际发生 的捐赠支出） （4）公益性捐赠包括货币捐赠和非货币捐赠； 货币性资产：实际收到的金额 非货币性资产：公允价值且必须提供证明 （5）与流转税关系：企业将自产货物、外购 的原材料等用于捐赠，应分解为按公允价值视同对 外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。 【例题?单选题】某企业 2008 年度实现会计 利润总额 200 万元，经注册会计师核查，当年“营 业外支出”账户中列支了通过文化行政管理部门向 当地公益性图书馆捐赠 37 万元。该企业 2008 年度 应缴纳的企业所得税为（ ）万元。 A.50.20 B.53.25 C.53.79 D.51.50 【答案】B 【解析】公益救济性捐赠扣除限额＝200×12%＝24（万元），实际发生 37 万元，可以扣除 24 万 元。该企业 2008 年度应缴纳企业所得税＝ （200+37-24）×25%＝53.25（万元） 14、有关资产的费用 （1）企业转让各类固定资产发生的费用：允 许扣除； （2）企业按规定计算的固定资产折旧费、无 形资产和递延资产的摊销费：准予扣除。 15、总机构分摊的费用 非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就 其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营 有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范 围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分 摊的，准予扣除。 16、资产损失 （1）企业当期发生的固定资产和流动资产盘 亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经主管税 务机关审核后，准予扣除； （2）企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不 得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产 损失，准予与存货损失―起在所得税前按规定扣 除。 【例题?计算题】某企业 08 年发生意外事故，损失库存外购原材料 32.79 万元（含运费 2.79 万 元），取得保险公司赔款 8 万，税前扣除的损失是 多少？ 【答案】32.79+（32.79-2.79）×17%+2.79÷ 93%×7%－8＝30.10（万元） 17、其他费用 会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉 讼费用等，可以据实扣除。 18、手续费及佣金支出 （1）企业发生与生产经营有关的手续费及佣 金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准 予扣除；超过部分，不得扣除。 ①保险企业： 财产保险企业按当年全部保费收 入扣除退保金等后余额的 15%计算限额；人身保险 企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的 10%计算限额； ②其他企业： 按与具有合法经营资格中介服务 机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代 表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的 5%计算限额。 （2）关于不得扣除的手续费及佣金支出： 【提示】注意选择题① 除委托个人代理外，企业以现金等非转账 方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。 ② 企业为发行权益性证券支付给有关证券承 销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。 ③ 企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、 业务提成、返利、进场费等费用。 ④ 企业已计入固定资产、无形资产等相关资 产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方 式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。 ⑤企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服 务协议或合同金额，并如实入账。 【总结】汇总上述有扣除标准的项目如下： 项目 扣除标准 超标准处理 职工福利 不超过工资薪金总 不得扣除 费 额 14%的部分准予 不超过工资薪金总 工会经费 不得扣除 额 2%的部分准予 超过部分当年不得 不超过工资薪金总 职工教育 扣除；但超过部分 额 2.5%的部分准予 经费 准予结转以后纳税 扣除， 年度扣除 不超过金融企业同 利息费用 不得扣除 期同类贷款利率计业务招待 费广告费和 业务宣传 费公益性捐 赠支出算的利息 按照发生额的 60% 扣除， 但最高不得超 不得扣除 过当年销售（营业） 收入的 5‰ 当年不得扣除；但 不超过当年销售 （营 超过部分，准予结 业）收入 l5%以内的 转以后纳税年度扣 部分，准予扣除 除。 不超过年度利润总 额 12%的部分，准予 不得扣除 扣除。【例题?单选题】下列支出中，可以从应纳税所 得额中据实扣除的是（ ）。 A.建造固定资产过程中向银行借款的利息 B.诉讼费用 C.对外投资的固定资产计提的折旧费 D.非广告性质的赞助支出 【答案】B 【解析】A 选项建造固定资产过程中向银行借 款的利息，属于资本化的利息，不得税前扣除； C 选项对外投资的固定资产已转为被投资方资产，投资方不得计提折旧费；D 选项非广告性质的赞助支 出，不得扣除。 四、不得税前扣除的项目（掌握） 1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收 益款项。（应该税后扣除） 2.企业所得税税款。 3.税收滞纳金，是指纳税人违反税收被税务机 关处以的滞纳金。 4.罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税 人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以 的罚款，以及被司法机关处以的罚金和被没收财 物。 上述 3 和 4 会计上全部计入营业外支出，税收 要全额调增 问：企业违法合同，支付的违约金能否税前扣 除？ 答案：能 5.超过规定标准的捐赠支出。(1、超过会计利 润的 12%的公益性捐赠支出；2、直接捐赠；3、非 公益性捐赠) 6.非广告性质的赞助支出。 7.未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风 险准备等准备金支出。 借：资产减值损失（影响会计利润） 贷：***减值准备（基于谨慎性原则） 税前扣除原则：实际发生原则 要调增 8.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之 间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内 营业机构之间支付的利息，不得扣除。（法人所得 税模式） 9.与取得收入无关的其他支出。 （相关性原则） 2010 年单选题：下列各项中，在计算企业所得 税应纳税所得额时准予扣除的是（ ）。 A.企业之间支付的管理费 B.银行内营业机构之间支付的利息 C.企业内营业机构之间支付的租金 D.企业内营，机构之间支付的特许权使用费 【参考答案】B 【答案解析】企业之间支付的管理费、企业内营 业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银 行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。 【例题?多选题】下列各项中不得从应纳税所 得额中扣除的有（ ）。A.纳税人在生产经营活动中发生的固定资产 修理费 B.行政性罚款 C.为投资者或职工支付的商业保险费 D.企业之间支付的管理费 【答案】BCD 【例题?多选题】根据企业所得税法的规定， 下列各项中，在计算企业所得税应纳税所得额时， 不准扣除的有（ ）。 A.企业利润总额 12%以内的公益性捐赠支出 B.企业所得税税款 C.未经核定的准备金支出 D.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收 益款项 【答案】BCD 【解析】企业利润总额 12%以内的公益性捐赠 支出可以税前扣除。 2008 年判断：在计算企业的应纳税所得额时， 企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财 产，不得扣除。（ ） 【参考答案】√ 【解析】这是相关性原则的具体运用。09 单选：下列各项中，在计算企业所得税应纳税 所得额时准予按规定扣除的是( )。 A.企业之间支付的管理费用 B.企业之间支付的利息费用 C.企业之间支付的股息红利 D.企业内机构之间支付的租金 【答案】B 【解析】 本题考核所得税前可以扣除的项目。 企业之间支付的管理费用不可以扣除，因此选项 A 不正确；企业之间支付的股息红利属于税后支付 的，不能税前扣除，因此选项 C 不正确；企业内机 构之间的租金，不可以扣除。因此正确答案为 B。 五、亏损弥补 2009 年，某企业亏损 30 万元，不缴纳企业所 得税 2010 年，该企业盈利 80 万元 两种办法： 80 先缴纳企业所得税 80*25%=20， 税后利润 60 万元，弥补上年亏损，截止现在税后总利润 60-30=30 用 80 先弥补亏损 30，剩余所得 50 万，再去缴 税 50*25%=12.5，剩余 50-12.5=37.51、亏损是指企业依照企业所得税法和暂行条 例的规定，将每一纳税年度的收入总额减除不征税 收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。不是 企业财务报表中反映的亏损额， 税法口径：收入总额-不征税收入-免税收入各项扣除 企业所得税法规定，纳税人发生年度亏损的， 可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的 所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥 补期最长不得超过 5 年。 年内不论是盈利或亏损， 5 都作为实际弥补期限计算。 亏损弥补含义有两个：一是自亏损年度的下一 个年度起连续 5 年不间断地计算；二是连续发生年 度亏损， 也必须从每一个亏损年度算起， 先亏先补， 按顺序连续计算亏损弥补期，不得将每个亏损年度 的连续弥补期相加，更不得断开计算。 年 1 2 3 4 5 6 7 8 9 度 所 -80 -50 30 -60 -5 80 -150 200 300 得 30 140 税 0 0 0 0 0 0 0 0 285*25%企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营 业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。 2011 年新增 2-4： 2、因各类原因导致资产损失未能在发生当年 准确计算并按期扣除的，经税务机关批准后，可追 补确认在损失发生的年度税前扣除，并相应调整该 资产损失发生年度的应纳所得税额。调整后计算的 多缴税额，应按照有关规定予以退税，或者抵顶企 业当期应纳税款。 2009 年发生资产损失，盘亏造成，损失要在税 前扣除要得到税务机关批准，假设批准的时间是 2010 年，请问：这笔损失在哪一年扣除？ 2009 3、企业筹办期间不计算为亏损年度。企业自 开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年 度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生 筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，企业可以 在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新 税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选 定，不得改变。 4、税务机关对企业以前年度纳税情况进行检 查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏 损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏 损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳 企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其 情节，依照《中华人民共和国税收征收管理法》有 关规定进行处理或处罚。 2008 年亏损 30 万，09 年申报所得额是 20 万， 则不缴纳税款 税务稽查局对他进行检查，查出来 09 年所得 应该是 50 万 （查增数 30） 应该纳税 ， （50-30） *25% 第四节 资产的税务处理 思考：为什么要讲资产的税务处理？ 固定资产―折旧―费用―利润---所得税 无形资产―摊销―管理费用 该部分内容与新会计准则规定基本相同，应结 合会计处理进行理解。这里既可出客观题，也可结 合其他知识点出计算题和综合题。 一、固定资产的税务处理（掌握） 思考：影响某一个会计期间折旧金额的因素有 哪些？ 固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出 租或者经营管理而持有的、使用时间超过 12 个月 的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器 具、工具等。 （一）固定资产计税基础（学会判断不同的取 得方式）---解决计提折旧的原值问题，类同于会 计上固定资产的初始入账价值 1.外购的固定资产，以购买价款和支付的相关 税费以及直接归属于使该资产达到预定用途产生 的其他支出为计税基础。 2.自行建造的固定资产， 以竣工结算前发生的 支出为计税基础。 3.融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付 款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相 关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的， 以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过 程中发生的相关费用为计税基础。区别于会计 4.盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完 全价值为计税基础。 5.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务 重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值 和支付的相关税费为计税基础。 6.改建的固定资产，除已足额提取折旧的固定 资产和租入的固定资产以外的其他固定资产，以改 建过程中发生的改建支出增加计税基础。（二）固定资产折旧的范围，掌握，选择题 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的 固定资产折旧，准予扣除。 下列固定资产不得计算折旧扣除： 1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产； 2.以经营租赁方式租入的固定资产； 3.以融资租赁方式租出的固定资产； 4.已足额提取折旧仍继续使用的固定资产； 5.与经营活动无关的固定资产； 6.单独估价作为固定资产入账的土地； 7.其他不得计算折旧扣除的固定资产。 【例题?单选题】根据《企业所得税法》的有 关规定，不得提取折旧的固定资产有（ ）。 A.以经营租赁方式出租的固定资产 B.未投入使用的房屋、建筑物 C.以融资租赁方式租入的固定资产 D.以经营租赁方式租入的固定资产 【答案】D 【解析】以经营租赁方式租入的固定资产，由 出租方计提折旧，承租方不计提折旧。 （三）固定资产折旧的计提方法 1.时间：企业应当自固定资产投入使用月份的 次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止月份的次月起停止计算折旧。同会计一样 2.残值：企业应当根据固定资产的性质和使用 情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产 的预计净残值一经确定，不得变更。 3.方法：固定资产按照直线法计算的折旧，准 予扣除。会计上有可能采用加速折旧法。 （四）固定资产折旧的计提年限 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固 定资产计算折旧的最低年限有五种情况。（20 年、 10 年、5 年、4 年、3 年） 特殊：企业的固定资产由于技术进步等原因， 确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速 折旧的方法。 （1）由于技术进步，产品更新换代较快的固 定资产； （2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资 产。 采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得 低于规定折旧年限的 60%；采取加速折旧方法的， 可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。 【例题?计算题】2008 年 4 月 20 日购进一台机械 设备，购入成本 90 万元，当月投入使用。按税法 规定该设备按直线法折旧，期限为 10 年，残值率5%，企业将设备购入成本一次性计入费用在税前作 了扣除。企业当年会计利润为 170 万元。请计算企 业此项业务应当调整的应纳税所得额。 【答案】税法规定可扣除的折旧额为 90× （1-5%）÷10÷12×8＝5.7（万元） 外购设备应调增的应纳税所得额＝90-5.7＝ 84.3（万元） 09 多选： 依据企业所得税的相关规定， 下列资 产中，可采用加速折旧方法的有（ ） A.常年处于强震动状态的固定资产 B.常年处于高腐蚀状态的固定资产 C.单独估价作为固定资产入账的土地 D.由于技术进步原因产品更新换代较快的固 定资产 【答案】ABD 【解析】 可以采取加速折旧的方法的固定资产， 包括： （1）由于技术进步，产品更新换代较快的固 定资产； （2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资 产。 二、生物资产的税务处理（生产性的） （一）生物资产的计税基础生产性生物资产按照以下方法确定计税基础： 1.外购的生产性生物资产，以购买价款和支付 的相关税费为计税基础。 2.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务 重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公 允价值和支付的相关税费为计税基础。 （二）生物资产的折旧方法与固定资产一致。 折旧年限：最低年限如下：林木类 10 年；畜类 3 年。 2008 年单选题： 下列各项中， 依据企业所得税 法相关规定可计提折旧的生物资产是( ) A.经济林 B.防风固沙林 C.用材林 D.存栏待售的牲畜 【参考答案】A 【解析】生物资产分为消耗性生物资产、生产 性生物资产和公益性生物资产。税法规定生产性生 物资产可计提折旧。生产性生物资产，是指为产出 农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资 产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。 三、无形资产的税务处理（掌握） （一）无形资产的计税基础 无形资产按照以下方法确定计税基础： 1.外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费，以及直接归属于使该资产达到预定用途发生 的其他支出为计税基础。 2.自行开发的无形资产，以开发过程中该资产 符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出 为计税基础。 3.通过捐赠、投资、非货币性交换、债务重组 等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支 付的相关税费为计税基础。 （二）无形资产摊销的范围 下列无形资产不得计算摊销费用扣除： 1.自行开发的支出已在计算应纳税所得额时 扣除的无形资产。 2.自创商誉。（但是，外购商誉的支出，在企 业整体转让或者清算时，准予扣除。） 3.与经营活动无关的无形资产。 4.其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。 （三）无形资产的摊销方法及年限 无形资产的摊销采取直线法计算。无形资产的 摊销不得低于 10 年。 作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定 或者合同约定了使用年限的，按照规定或者约定的 使用年限摊销。【例题?计算题】某市区的一个企业，2008 年转让一项两年前购买的无形资产的所有权。购买 时是 60 万元。转让的收入是 65 万元。摊销期限是 10 年。计算转让无形资产应当缴纳的企业所得税。 【答案】转让过程中应纳的营业税、城建税及 教育费附加＝65×5%× （1+7%+3%） ＝3.575 （万元） 无形资产的账面成本＝60－（60÷10×2）＝ 48（万元） 应纳税所得额＝65－48－3.575＝13.425（万 元） 应纳企业所得税＝13.425×25%＝3.3563（万 元） 四、长期待摊费用的税务处理 长期待摊费用，是指企业发生的应在一个年度 以上或几个年度进行摊销的费用。 基本判断：企业的固定资产中小修理支出可在 发生当期直接扣除。企业的固定资产改良支出，如 果有关固定资产尚未提足折旧，可增加固定资产价 值；如有关固定资产已提足折旧，可作为长期待摊 费用，在规定的期间内平均摊销。 在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出 作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。范围： 1.已足额提取折旧的固定资产的改建支出； 2.租入固定资产的改建支出； 解释：固定资产的改建支出，是指改变房屋或 者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。已足 额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产 预计尚可使用年限分期摊销；租入固定资产的改建 支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销；改 建的固定资产延长使用年限的，除已足额提取折旧 的固定资产、租入固定资产的改建支出外，其他的 固定资产发生改建支出，应当适当延长折旧年限。 3.固定资产的大修理支出――大修理支出，按 照固定资产尚可使用年限分期摊销 企业所得税法所指固定资产的大修理支出，是 指同时符合下列条件的支出： （1）修理支出达到取得固定资产时的计税基 础 50%以上； （2）修理后固定资产的使用年限延长 2 年以 上。 4.其他应当作为长期待摊费用的支出。 其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发 生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于 3 年。五、存货的税务处理 通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存 货的公允价值和支付的相关税费成本。 企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可 以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用 一种。计价方法一经选用，不得随意变更。 六、投资资产的税务处理 通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以 该资产的公允价值和支付的相关税费成本。 企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应 纳税所得额时不得扣除，企业在转让或者处置投资 资产时，投资资产的成本准予扣除。 七、税法规定与会计规定差异的处理 1.企业不能提供完整、准确的收入及成本、费 用凭证，不能正确计算应纳税所得额的，由税务机 关核定其应纳税所得额。 2.企业依法清算时，以其清算终了后的清算所 得为应纳税所得额，按规定缴纳企业所得税。 清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或 者交易价格减除资产净值、清算费用、相关税费等 后的余额。 【例题? 计算题】 某企业为居民企业， 职工 150 人，固定资产原值为 600 万元，其中：机器设备为400 万元， 生产用房 150 万元， 非生产用房 50 万元。 2008 年度企业会计报表有关数据如下： （1）企业按照国家统一会计制度计算的利润 总额为 300 万元，其中：销售利润 270 万元，企业 的产品销售收入为 900 万元， 国库券的利息收入 30 万元； （2）计入成本、费用的实发工资总额为 391 万元，拨缴职工工会经费 7.82 万元、支出职工福 利费 58.65 万元和职工教育经费 11.73 万元； （3）业务招待费 6 万元； （4）环保部门罚款 10 万元； （5）向另一企业支付赞助费 5 万元； （6）通过国家机关向教育事业捐款 100 万元； （7）企业对 600 万元的固定资产一律按 10% 的折旧率计提了折旧。 除上述数据外，税法允许的年折旧率分别为机 器设备 8%、生产用房 5%、非生产用房 4%；企业已 按实现利润 300 万元计算缴纳了 75 万元企业所得 税。 要求：根据上述资料，回答下列问题： （1）计算职工工会经费、职工福利费和职工 教育经费应调整的应纳税所得额；（2）计算业务招待费用应调整的应纳税所得 额； （3）计算折旧费用应调整的应纳税所得额； （4）计算所得税前准予扣除的捐赠； （5）计算该企业应纳税所得额； （6）计算该企业应补缴所得税额。 【答案】 （1）工会经费扣除限额＝391×2%＝7.82（万 元），与实际发生额一致，可以据实在税前扣除。 职工福利费扣除限额＝391×14%＝54.74（万 元），实际发生额为 58.65 万元，所以，应当调增 应纳税所得额 58.65－54.74＝3.91（万元）。 职工教育经费扣除限额＝391 ×2.5%＝9.78 （万元），实际发生额为 11.73 万元，所以，应当 调增应纳税所得额 11.73－9.78＝1.95（万元）。 三项经费应调增应纳税所得额＝3.91＋1.95 ＝5.86（万元） （2） 业务招待费扣除限额： 900×5‰＝4.5 （万 元）&6×60%＝3.6（万元），可以扣除 3.6 万元。 应调增的所得额＝6-3.6＝2.4（万元） （3）税法允许扣除的折旧费＝400×8%＋150 ×5%＋50×4%＝32＋7.5＋2＝41.5（万元）应调增的所得额＝600×10%-41.5＝18.5（万 元） （4）捐赠扣除限额＝300×12%＝36（万元）， 实际发生 100 万元， 所得税前准予扣除的捐赠为 36 万元。调增 64 万元 （5）对国库券利息收入 30 万元，按规定应免 征企业所得税。 10 万元罚款和支付的 5 万元赞助费按税法规 定不允许列支。应该调增。 该 企 业 应 纳 税 所 得 额 ＝ 300 ＋ 5.86 ＋ 2.4 ＋ 18.5＋100-36＋10＋5-30＝375.76（万元） （ 6 ） 企 业 应 纳 所 得 税 额 ＝ 375.76 × 25% ＝ 93.94（万元） 本年应补缴所得税税额＝93.94-75＝18.94（万元） 第五节 资产损失税前扣除的所得税处理（了解） 企业：坏账损失、盘亏损失、被盗、自然灾害、 投资损失等等损失。一旦发生损失----会计利润减 少---企业所得税减少 税收上需要解决： 损失能不能在税前扣除？ 1、 不能扣除则调增。2、如果能扣除，需要解决税法 允许扣除多少已经凭什么证据扣除的问题。（自行 申报扣除、税务机关报批扣除）一、资产损失的定义 资产：是指企业拥有或者控制的、用于经营管 理活动且与取得应税收入有关的资产。 资产损失：实际发生、与取得应税收入有关。 二、资产损失税前扣除政策 【关注】3、9、11，其余了解。 （三）企业除贷款类债权外的应收、预付账款 符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无 法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计 算应纳税所得额时扣除：（注意条件） 1.债务人依法宣告破产、 关闭、 解散、 被撤销， 或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足 清偿的； 2.债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡， 其财产或者遗产不足清偿的； 3.债务人逾期 3 年以上未清偿，且有确凿证据 证明已无力清偿债务的； 4.与债务人达成债务重组协议或法院批准破 产重整计划后，无法追偿的； 5.因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回 的； 6.国务院财政、税务主管部门规定的其他条 件。（六）-（八）：盘亏、毁损、报废、被盗的 固定资产、存货损失 固定资产：账面净值-赔偿（-残值）（不是账 面价值） 存货：成本-赔偿（-残值） （不是可变现净值） （九）企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等 原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可 以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。 （十）已经在税前扣除的损失，在以后纳税年 度收回的，收回部分应纳税。 （十一）企业境内、境外营业机构发生的资产 损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损 失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时 扣除。 三、资产损失税前扣除管理 扣除时间：原则是损失实际发生的当年申报， 不得提前或延后扣除。 （一）税前扣除审批 1.自行计算扣除与审批扣除： 企业实际发生的资产损失按税务管理方式可 分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审 批后才能扣除的资产损失。 方式 项目【关注】选择题1.企业在正常经营管理活动中因 销售、转让、变卖固定资产、生产性生 物资产、存货发生的资产损失； 2.企业各项存货发生的正常损耗； 3.企业固定资产达到或超过使用 企业自行 年限而正常报废清理的损失； 计算扣除 4.企业生产性生物资产达到或超 的资产损 过使用年限而正常死亡发生的资产损 失 失； 5.企业按照有关规定通过证券交 易场所、银行间市场买卖债券、股票、 基金以及金融衍生产品等发生的损失； 6.其他经国家税务总局确认不需 经税务机关审批的其他资产损失。 需经税务 机关审批 后才能扣 上述以外的资产损失 除的资产 损失 2010 年多选题： 下列资产损失， 属于由企业自 行计算在企业所得税前扣除的有（ ）。 A.企业的债权性投资到期不能收回发生的损 失B.企业在正常经营活动中销售存货发生的损 失 C.企业固定资产达到使用年限正常报废清理 的损失 D.企业按照规定通过证券交易场所买卖股票 发生的损失 【参考答案】BCD 2.审批权限： （1） 企业因国务院决定事项所形成的资产损失， 由国家税务总局规定资产损失的具体审批事项后， 报省级税务机关负责审批。 （2）其他资产损失按属地审批的原则，由企业 所在地管辖的省级税务机关根据损失金额大小、证 据涉及地区等因素，适当划分审批权限。 （3）企业捆绑资产所发生的损失，由企业总机 构所在地税务机关审批。 负责审批的税务机关应对企业资产损失税前 扣除审批申请即报即批。 【关注】三个时间：30 个工作日、30 天、45 日 （二）资产损失确认证据 包括：具有法律效力的外部证据和特定事项的 企业内部证据。（三）现金等货币资产损失的认定： 企业应收、预付账款发生符合坏账损失条件 的，申请坏账损失税前扣除应提供的相关依据 （P348） （四）存货损失认定 【关注】存货损失认定：包括盘亏损失；报废、 毁损和变质损失；被盗损失。 （五）固定资产损失认定 【关注】固定资产损失认定：包括盘亏、丢失 损失；报废、毁损损失；被盗损失。 （六）投资损失的认定 1.符合坏账损失条件的债权投资，认定损失 的证据 2.企业的股权（权益）投资当有确凿证据表 明已形成资产损失时，应扣除责任人和保险赔款、 变价收入或可收回金额后，再确认发生的资产损 失。 可收回金额一律暂定为账面余额的 5%. 3.下列股权和债权不得确认为在企业所得税 前扣除的损失： （1）债务人或者担保人有经济偿还能力，不 论何种原因，未按期偿还的企业债权； （2）违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或者悬空的企业债权； （3）行政干预逃废或者悬空的企业债权； （4）企业未向债务人和担保人追偿的债权； （5）企业发生非经营活动的债权； （6）国家规定可以从事贷款业务以外的企业 因资金直接拆借而发生的损失； （7）其他不应当核销的企业债权和股权。 第六节 企业重组的所得税处理 一、企业重组含义及形式（了解） 企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生 的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业 法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、 合并、分立等。 举例：企业 A 被 B 企业兼并，新的企业叫 B 企 业， 企业资产计税基础是 1000 万， A 被兼并的时候 作价 1200 万元 一般性税务处理：A 企业纳税=（） *25%，B 企业兼并的资产的入账价值 1200 特殊性税务处理，A 企业不纳税，企业按 1000 万入账。 1000 股*80%*9=7200股权 6480（不纳税）+银行存款 720（纳税， 所得 160） 股权 7200，不纳税 股权 5000+银行存款 2200（纳税，所得 1600） 二、企业重组的一般性税务处理 （一）企业由法人转变为个人独资企业、合伙 企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人 民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进 行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的 全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价 值为基础确定。 企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变 更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税 事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由 变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收 优惠条件的除外。 （二）企业债务重组，相关交易应按以下规定 处理： 1.以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相 关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债 务两项业务，确认相关资产的所得或损失。 【例题?计算题】甲企业与乙公司达成债务重 组协议，甲以一批库存商品抵偿所欠乙公司一年前发生的债务 180.8 万元，该批库存商品的账面成本 为 130 万元，市场不含税销售价为 140 万元。 『正确答案』（1）视同销售――非货币性资 产交换 所得税收入：140 万元，成本：130 万元， 甲企业视同销售所得＝140－130＝10（万元） （2）债务重组收入――其他收入： 180.8－ 140－140×17%＝17（万元） （3）该项重组业务应纳企业所得＝（10＋17） ×25%＝6.75（万元） 2.发生债权转股权的， 应当分解为债务清偿和 股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损 失。 3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债 务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应 当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差 额，确认债务重组损失。 （三）企业股权收购、资产收购重组交易（了 解） （四）企业合并（了解） （五）企业分立（了解） 三、企业重组的特殊性税务处理（一）五种重组处理 1.企业债务重组： （1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该 企业当年应纳税所得额 50%以上，可以在 5 个纳税 年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。 （2）企业发生债权转股权业务，对债务清偿 和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得 或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础 确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。 2～5。股权收购、资产收购、企业合并、企 业分立 【要点】 重组交易各方按上述 1 至 5 项规定： （1）对交易中股权支付，暂不确认有关资产 的转让所得或损失； （2）对交易中非股权支付仍应在交易当期确 认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的 计税基础。 非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被 转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）× （非股权支付金额÷被转让资产的公允价值） 6.合并、分立中原有优惠处理 （1）在企业吸收合并中，合并后的存续企业 性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠 金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损 计为零）计算。 （2）在企业存续分立中，分立后的存续企业 性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继 续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠 金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计 为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全 部资产的比例计算。 第七节优惠措施 具体项目 1.从事农、林、牧、渔业项目的所得 解释：花卉、茶以及其它饮料作物和香料作物的 种植、海水养殖、内陆养殖属于减半征收，其余 是免税。 免征、 减征企 2.从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经 业所得税 营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属 纳税年度起，三免三减半 解释： 企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规 定的项目， 不得享受本条规定的企业所得税优惠。税收优惠3.从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所 得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年 度起，三免三减半 解释： 在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起， 可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免 税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复 享受减免税优惠。 4.符合条件的技术转让所得：居民企业转让技术 所有权不超过 500 万元的部分， 免征企业所得税； 超过 500 万元的部分，减半征收企业所得税 5.高新技术企业优惠――15%税率 6.小型微利企业优惠――20%税率 1.开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发 费用：150%扣除或摊销（注意研究开发费用的标 加计扣除 准） 2.安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员 所支付的工资：100%加计扣除 创投企业优惠是指创业投资企业采取股权投资方 抵扣应纳税 所得额 式投资于未上市的中小高新技术企业 2 年以上 的，可以按照其投资额的 70%在股权持有满 2 年 的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当 年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。减计收入企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定 的产品所取得的收入减按 90%计入收入总额 企业购置并实际使用环境保护、节能节水、安全 生产等专用设备，该专用设备的投资额的 10%可税额抵免以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免 的，可以在以后 5 个纳税年度结转抵免。 注意：只能抵境内所得税额，境外单独补税。 关于鼓励软件产业和集成电路产业发展的税收优其他行业惠 关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策应纳税额 =应纳税所得额*税率-减免税额-抵免税额 一、免征与减征优惠（哪些类型） （一）从事农、林、牧、渔业项目的所得 （二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目 投资经营的所得 企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目 的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收 入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得 税，第四年至第六年减半征收企业所得税。 企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条 规定的项目，不得享受本条规定的企业所得税优 惠。（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项 目的所得 环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得 第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第 三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企 业所得税。 （四）符合条件的技术转让所得 企业所得税法所称符合条件的技术转让所得 免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居 民企业转让技术所有权所得不超过 500 万元的部 分，免征企业所得税；超过 500 万元的部分，减半 征收企业所得税。 2011 年新增 2-5： 2、技术转让的范围：专利技术、计算机软件 著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物 医学新品种等 3、技术转让应签订技术转让合同； 4、居民企业取得禁止出口和限制出口技术转 让所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政 策。 5、居民企业从直接持有或者间接持有股权之 和达到 100%的关联方取得的技术转让所得， 不享受 技术转让减免企业所得税优惠政策。二、高新技术企业优惠 国家需要重点扶持的高新技术企业减按 15%的 所得税税率征收企业所得税。 1、高新技术企业的 6 个条件，了解 2、经济特区和上海浦东新区新设立的高新技 术企业过渡性税收优惠 （1）在经济特区和上海浦东新区内取得的所 得：自取得第一笔经营收入所属年度起：两免三减 半。减半是按照 25%的法定税率减半。 （2）规定地区以外的所得不享受。 三、小型微利企业优惠 小型微利企业减按 20%的所得税税率征收企业 所得税。小型微利企业的条件如下： 1.工业企业，年度应纳税所得额不超过 30 万 元， 从业人数不超过 l00 人， 资产总额不超过 3000 万元。 2.其他企业，年度应纳税所得额不超过 30 万 元，从业人数不超过 80 人，资产总额不超过 1000 万元。 小微利企业必须是居民企业。 四、加计扣除优惠 加计扣除优惠包括以下两项内容： （一）研究开发费，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形 资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础 上，按照研究开发费用的 50%加计扣除；形成无形 资产的，按照无形资产成本的 150%摊销。 主要关注： 1、研究开发活动的含义：了解。 2、了解。企业从事《国家重点支持的高新技 术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当 前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007 年度）》规定项目的研究开发活动，其在一个纳税 年度中实际发生的下列费用支出，允许在计算应纳 税所得额时按照规定实行加计扣除。 （1）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研 发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。 （2）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力 费用。 （3）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、 奖金、津}