一次性收取的房租能否分期确认收入？
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一次性收取的房租能否分期确认收入？
2009年，我公司与一家房地产公司合作，将临街一处车间开发成沿街商铺。当时双方约定沿街商铺建成后，房地产公司将取得半数沿街商铺20年的对外出租权。沿街商铺建成后，我们将另外半数沿街商铺对外出租，租期为5年。我公司向承租人一次性收取商铺租金20万元。对于我公司所收取的这部分商铺租金，我们已按有关规定足额缴纳了营业税。不过，对于此部分商铺租金收入，我们想在商铺租期内分期确认租金收入，每年确认租金收入4万元。请问，将一次性收取的商铺租金分期确认收入的做法，在税法上是否可行？—— —河北某机械加工企业陆会计
答：《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）规定，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。从此规定可以看出，因为贵公司与承租人签订的沿街商铺租赁期限为5年，并且商铺租金是提前一次性支付，所以你们可以按照《实施条例》的有关规定，在沿街商铺的租赁期限内，分期确认沿街商铺的租金收入。
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第三方登录：商铺售后返租的涉税处理
商铺售后返租的涉税处理
宏志财税工作室
随着房地产销售市场持续低迷，房地产企业的销售手段和方式也日趋多样化，“售后返租” 销售方式就是其中的一种。“售后返租”又称售后包租、售后回租、售后承租，是开发商在销售商品房时，成交价往往低于同类房屋的市场价格，同时与购房者签订房屋回租合同，要求购房者在一定期限内必须将购买的房屋无偿或低价交给开发公司统一对外租赁经营，经营收益归房地产企业。
“售后返租”的销售方式中，商铺返租尤为普遍。
“售后返租”销售方式涉及的税收关系比较复杂，涉及的税种包括营业税、土地增值税、企业所得税、印花税、个人所得税、房产税、契税等。
本文结合现行税收政策,对商铺“售后返租”的双方分纳税主体和税种分别进行分析。一、房地产开发公司应纳税分析
1.营业税。
房地产开发企业将商铺销售给购房者以后再租回，房屋发生了所有权的转移，即房地产开发企业发生了销售不动产的行为，应按“销售不动产”税目缴纳营业税。在营业税计税营业额的确定上，根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局第52号令）的规定，有偿提供营业税应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为应当缴纳营业税。
所称有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。房地产企业的“售后返租”是以低于同类房屋的市场价格为代价取得业主在未来一段时期商铺的经营权或使用权，而作为业主，是以房屋无偿或低价收取租金为代价取得低于市场价格的房屋，双方均取得了税法规定的“其他经济利益”。所以，房地产企业以“售后返租”方式销售商品房，不应当按照实际的房款为营业税计税依据，还应当包括销售商品房取得的“其他经济利益”，该“其他经济利益”即该房地产企业销售同类房屋的市场价格与实际成交价格之间的差额部分。对此，各地税务机关也分别出台了相关具体规定予以明确，
如江苏省地方税务局《关于房地产开发公司销售返租有关营业税问题的批复》（苏地税函〔2008〕135号）规定：房地产开发公司销售不动产，采取优惠方式要求购房者无偿或低价将不动产交给开发公司使用若干年。这一经营方式名义上是开发公司让利给购房者，实质上是优先取得了购房者的不动产的使用权，即其他经济利益。因此，对房地产开发公司以“售后返租”方式销售不动产的行为，应按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十五条和《中华人民共和国税收征管法实施细则》第四十七条规定核定其营业额。
又如浙江省地方税务局《关于营业税若干政策业务问题的通知》（浙地税函〔2008〕62号）第八条规定：房地产开发公司采用折让优惠等形式将商品房销售给购房者，在签订购房合同的同时，房地产开发公司（或房地产开发公司的关联企业）与购房者另行签订商品房委托管理合同，约定购房合同以折让后优惠价款为成交价，购房者自愿放弃一定时期的托管收益权和其他费用。房地产开发公司商品房折让优惠额（或商品房售价低于同类商品房价格部分）应并计商品房销售价款一并按销售不动产征收营业税。另外，《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释〉（试行稿）的通知》（国税发〔1993〕第149号）规定：租赁业，是指在约定的时间内将场地、房屋、物品、设备或设施等转让他人使用的业务。
《国家税务总局关于营业税若干问题的通知》（国税发〔1995〕76号）规定：“单位和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他人的行为也属于租赁行为，应按‘服务业’税目中‘租赁业’项目征收营业税。”由此可见，承租方虽然不再拥有房屋产权，但对其将房屋的转租，仍应当按“租赁业”征收营业税。
在营业税的计税依据的确认上，根据《中华人民共和国营业税暂行条例》（中华人民共和国国务院令540号）第五条规定，除了列举的可以扣除的情形外，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。但在列举的扣除情形中并不包括转租，因此，企业将商铺回租再转租出去，应按取得的全部租金收入为营业税的计税依据，不得扣除支付购房者的租金。但如果是以物业公司名义与购房者签订委托租赁协议后对外出租的，根据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）的规定，从事物业管理的单位，以与物业管理有关的全部收入，减去代业主支付的水、电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的价款后的余额为营业额，缴纳营业税。所以，委托物业公司对外租赁的，物业公司可以扣除支付购房者的房屋租金后，按差额计算缴纳营业税。
2．企业所得税。
在新的企业会计准则体系下，售后回租业务是由《企业会计准则第2l号——租赁》规范的。该准则第七章“售后租回交易”是对此类业务会计处理的专门规定。其基本要求是：承租人和出租人应当根据该准则第二章的规定，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁；如果通过售后租回的交易安排，使与该不动产的所有权相关的风险和报酬仍然由房地产开发企业享有或承担的，为融资租赁；如果交易安排并未改变与该不动产的所有权相关的风险和报酬已经转移给购买方的事实，则为经营租赁。
根据售后租回交易的性质确定其会计处理：售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。售后租回交易认定为经营租赁的，售价与资产账面价值之问的差额应当予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。但是，有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。但在企业所得税上，根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发〔2009〕31号）第五条规定，开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。因此，以低于同类房屋的市场价格为代价取得业主在未来一段时期商铺的经营权或使用权，取得了其他经营利益，应确认企业所得税应税收入；同时，获取的其他经营利益的相应收入与应支付的房屋租金费用为对价关系，因此应以同等金额确认租金支出。对租赁费用即减少房款相当于租金的部分的税前扣除上，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第四十七条的规定，企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
3．土地增值税。根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）的规定，土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。房地产企业的“售后返租”是以低于同类房屋市场价格为代价，取得商铺购买者在未来一段时期商铺的经营权或使用权，房地产企业取得了税法规定的“其他经济利益”，应确认为土地增值税应税收入。租金支出是在房屋销售以后发生的费用，不属于土地增值税扣除项目。
4．印花税。房地产开发企业与购买方签订房屋销售合同，应当按“产权转移书据”税目缴纳印花税；房地产企业同时又承租了已销售的商铺，应按“财产租赁”税目缴纳印花税；如果房地产企业将承租的商铺又转租给其他单位或个人，则又发生了租赁行为，对其签订的房屋租赁合同按“财产租赁”税目缴纳印花税。一般来说，印花税应当按照正常市场交易情况下所签订的合同金额作为印花税计税依据，对计税依据明显偏低而无正当理由的，税务机关有权按照税收征管法的规定核定计税依据。
二、购房者应纳税分析
1．营业税。购房者将房屋租赁给房地产开发企业，对于购房者取得开发企业的低于同类房屋市场价格的优惠属于其他经济利益，应按“服务业——租赁业”税目征收营业税。但需要说明的是：对个人租赁房屋月平均收入未达到营业税起征点的，免征营业税。
2．个人所得税。根据《国家税务总局关于个人与房地产开发企业签订有条件优惠价格协议购买商店征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2008〕576号）的规定，房地产开发企业与购房者个人签订协议规定，房地产开发企业按优惠价格出售其开发的商店给购买者个人，但购买者个人在一定期限内必须将购买的商店无偿提供给房地产开发企业对外出租使用。其实质是购买者个人以所购商店交由房地产开发企业出租而取得的房屋租赁收入支付了部分购房价款。根据个人所得税法的有关精神，对上述情形的购买者个人少支出的购房价款，应视同个人财产租赁所得，按照“财产租赁所得”项目征收个人所得税。每次财产租赁所得的收入额，按照少支出的购房价款和协议规定的租赁月份数平均计算确定。《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第600号）第十条规定：“个人所得的形式，包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，参照市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。所得为其他形式的经济利益的，参照市场价格核定应纳税所得额。”因此，对个人购商铺者未取得的房租，应作为个人取得的其他形式的经济利益，视同个人财产租赁所得，按照“财产租赁所得”税目缴纳个人所得税。由于房地产开发企业是在一定期限内免费使用商店，因此，虽然是一次性的少支付购房款，在计算个人所得税时，每次财产租赁所得的收入额，应按照少支出的购房价款和协议规定的租赁月份数平均计算确定。
3．房产税。购房者将购买的商铺返租给房地产开发公司，每月应按租金收入（少支出的购房价款和协议规定的租赁月份数平均计算确定）的12%缴纳房产税（需要说明的是：房地产企业将商铺再转租，按房产税相关规定，房地产公司转租房屋取得的租赁收入不再缴纳房产税）。
4．印花税。个人与房地产企业签订房屋销售合同，应当按“产权转移书据”税目缴纳印花税；个人同时又将购买的商铺租赁出去，所签订的租赁合同应按“财产租赁”税目缴纳印花税。一般来说，印花税应当按照正常市场交易情况下所签订的合同金额作为印花税计税依据，对计税依据明显偏低而无正当理由的，税务机关有权按照税收征管法的规定核定计税依据。
5．契税。根据《中华人民共和国契税暂行条例》（国务院令第224号）第四条的规定，房屋买卖契税的计税依据为成交价格。《中华人民共和国契税暂行条例细则》第九条规定：房屋买卖的成交价格是指土地、房屋权属转移合同确定的价格，包括承受者应支付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益支出。购房者除了支付货币外，同时以放弃房屋使用利益为代价，属于其他经济利益支出。所以，对低于同类房屋的市场价格部分组成契税的计税依据。
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